Процедуры и методы аудиторской проверки в краткой форме отражены как в Международном стандарте аудита МСА 500, так и в российском Федеральном правиле (стандарте) № 5 «Аудиторские доказательства».
Процедуры получения аудиторских доказательств . Аудитор получает аудиторские доказательства путем выполнения следующих процедур проверки по существу: инспектирование, наблюдение, запрос, подтверждение, пересчет (проверка арифметических расчетов аудируемого лица) и аналитические процедуры. Длительность выполнения указанных процедур зависит, в частности, от срока, отведенного на получение аудиторских доказательств.
Инспектирование - это проверка записей, документов или материальных активов. В ходе инспектирования записей и документов аудитор получает аудиторские доказательства различной степени надежности в зависимости от их характера и источника, а также от эффективности средств внутреннего контроля за процессом их обработки.
Документальные аудиторские доказательства , характеризующиеся различными степенями надежности, включают в себя:
Проверка документов, касающихся имущества аудируемого лица, предоставляет достоверные аудиторские доказательства относительно его существования, но необязательно относительно права собственности на него или его стоимостной оценки.
Наблюдение - это отслеживание аудитором процесса или процедуры, выполняемой другими лицами (например, наблюдение аудитора за пересчетом материальных запасов, осуществляемым сотрудниками аудируемого лица, или отслеживание выполнения процедур внутреннего контроля, по которым не остается документальных свидетельств для аудита).
Запрос - это поиск информации у осведомленных лиц в пределах или за пределами аудируемого лица. Запрос по форме может быть как официальным письменным запросом, адресованным третьим лицам, так и неформальным устным вопросом, адресованным работникам аудируемого лица. Ответы на запросы (вопросы) могут предоставить аудитору сведения, которыми он ранее не располагал или которые подтверждают аудиторские доказательства.
Подтверждение - это ответ на запрос об информации, содержащейся в бухгалтерских записях (например, аудитор обычно запрашивает подтверждение о дебиторской задолженности непосредственно у дебиторов).
Пересчет - это проверка точности арифметических расчетов в первичных документах и бухгалтерских записях либо выполнение аудитором самостоятельных расчетов.
Аналитические процедуры представляют собой анализ и оценку полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей проверяемого аудируемого лица с целью выявления необычных и (или) неправильно отраженных в бухгалтерском учете хозяйственных операций, выявление причин таких ошибок и искажений.
Методика аудиторской проверки . Каждая наука, в том числе экономическая, кроме специфического предмета и объекта изучения должна иметь свой метод как общий подход к исследованию, который конкретизируется в методике. Методология (философия методики) аудита состоит из метода как общего подхода к исследованиям и конкретной методики как совокупности специальных приемов (методов), применяемых при аудиторских проверках.
Метод аудита как общий подход к исследованиям базируется на диалектике. Основные принципы метода аудита отражают следующие основные черты диалектики:
единство анализа (разложение изучаемого явления на составные части и исследование каждой из них) и синтеза (объединение проанализированных расчлененных на элементы явлений в единое, внутренне связанное целое); анализ и синтез представляют собой две стороны единого процесса познания явлений;
единство дедукции (изучение явлений путем постепенного перехода от общего к частному, единичному) и индукции (изучение явлений путем постепенного перехода от частного к общим обобщающим закономерностям);
изучение явлений в их взаимосвязи (взаимосвязь и причинная взаимозависимость явлений обусловливают необходимость комплексного подхода к изучению и оценке хозяйственной деятельности);
изучение явлений в развитии, динамике . Развитие хозяйственной деятельности есть не просто количественный рост продукции, но и отражает качественное состояние в области технико-организационного уровня деятельности. Метод сравнения во времени и пространстве (со средними показателями в рыночной экономике мира, страны, с показателями аналогичных предприятий, конкурентов) дает возможность правильно оценить деятельность аудируемого лица.
Метод аудита как общий подход к изучению хозяйственной деятельности, отражаемой в бухгалтерской информации, составляет основу для аудита.
Методика аудиторских проверок - это совокупность специальных приемов (методов), применяемых для обработки экономической информации в целях аудита.
Многообразные приемы можно объединить в три группы: определение реального состояния объектов, анализ, оценка.
Приемы первой группы - это осмотр, пересчет, измерение, позволяющие определять количественное состояние объекта; лабораторный анализ, цель которого - определение качественного состояния объекта; запрос; документальная проверка. Проверка аудитором фактического наличия (инвентаризация) отдельных наименований или всех материалов и готовой продукции позволяет не только убедиться в наличии, но и определить состояние учета в местах хранения, порядок составления приходно-расходных документов.
Для сравнения отдельных показателей отчетности используются аналитические процедуры (приемы второй группы).
На стадии планирования анализ помогает аудитору планировать характер, время и объем других аудиторских процедур, на стадии проведения существенных проверок - обрабатывать значительную детализированную информацию (например, если план счетов компании включает 20 счетов затрат, то аудитору проще вывести тенденции изменения этих затрат по месяцам, чем выборочно проверять некоторые суммы, чтобы обнаружить нетипичные затраты или проводки), на финальной стадии - делать общий обзор финансовой информации.
Результаты аналитических процедур могут быть: убеждающими (если аудитор может разумно оценить правильность остатка по счету после проведения анализа, то ему не надо проводить другие процедуры); подтверждающими (если анализ должен только подтвердить информацию, полученную от клиента, или выводы, сделанные аудитором, то перед аналитической процедурой ему необходимо выполнить дополнительные проверки); неприменимыми (если результаты анализа не могут служить доказательством выводов аудитора, то ему необходимо разработать другие процедуры проверки).
Приемы третьей группы - это оценка прошлого, настоящего и будущего состояния объектов аудита, логическое завершение процесса сопоставления. Оцениваются состояние ресурсов, целесообразность и законность хозяйственных операций, достоверность экономической информации, касающиеся событий и, соответственно, не отраженные в бухгалтерском учете. Методом учетной оценки обычно определяются размеры резервов по гарантийным обязательствам, резервов по сомнительным долгам, стоимость ценных бумаг и т.д.
Помимо указанных приемов аудитор может привлекать внешние по отношению к проверке методические положения, заимствованные из других наук:
К технике аудита относится также оказание консультационных услуг (контроль, банковское обслуживание, оплата труда работников и т.д.).
Аудиторы самостоятельно определяют приемы и методы своей работы. Все методы аудита условно можно разбить на две группы: методы организации аудита в целом и конкретные методы проверки операций, сальдо счетов и т.п.
Методы организации аудита в целом:
Первые четыре метода широко известны, применялись и применяются в России в ревизорской работе. Естественно, что сплошная или выборочная проверка может быть и документальной, и фактической.
Аналитическая проверка - это использование различных методов и приемов анализа хозяйственной деятельности, математики, статистики для выявления проблем и противоречий в учете и отчетности клиента, с тем чтобы уделить этим вопросам внимание в ходе аудита. В некоторых случаях (длительное сотрудничество аудиторов с данным клиентом, доверие к руководству проверяемой компании и т.д.) аудит может быть ограничен только аналитической проверкой.
Комбинированная проверка - это сочетание различных методов организации аудита.
Конкретные методы проверки операций, счетов, документов .
Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 5 «Аудиторские доказательства» предусматривается перечень основных конкретных методов и процедур получения аудиторских доказательств, методов проверки операций, счетов, документов.
Аудит, как и любая наука, имеет свой метод. С помощью метода аудита исследуется его предмет и объекты. От изменения аудиторских услуг меняются объекты контроля, а значит, и порядок использования тех или иных составных элементов метода аудита (методических приемов). Вместе с Порталом «Размут» рассмотрим методы аудита.
Нецелесообразно давать отдельные определения метода аудита и метод аудиторской деятельности. Метод аудита следует рассматривать в целостности - как отдельной экономической науки. Несмотря на то, что аудиторская деятельность охватывает не только подтверждение достоверности финансовой отчетности, но и ряд других услуг, метод аудита единственный и характеризуется как совокупность методических приемов, используемых в аудиторском контроле. При выполнении различных аудиторских услуг можно использовать в различных комбинациях те или иные приемы аудита, характеризующие содержание конкретных аудиторских процедур.
Метод аудита целесообразно рассматривать как совокупность приемов, с помощью которых оценивается состояние объектов, подлежащих исследованию.
Специалисты Портала «Размут» анализируя экономическую литературу, сделали вывод, что большинство экономистов правильно подходят к разделению методов и приемов, используемых в аудите, на общенаучные методы и специальные приемы аудита. К общенаучным методам относятся: анализ, синтез, индукция, дедукция, аналогия, моделирование, абстрагирование, конкретизация, классификация и т.д..
В рамках общего диалектического метода являются дедуктивные и индуктивные методы. В первом случае объект сначала изучают, придерживаясь общих положений, интересов системы высшего уровня, и только после этого приступают к его свойствам и других характеристик, определяющих место объекта в целостной системе, его сложность, цели функционирования, состояние, другие особенности.
Согласно индуктивным методом, объект аудита изучают от частного к общему, а по дедуктивным методом - от общего к частному. В аудите важное значение имеют оба метода. Дедуктивный метод используется при изучении финансово-хозяйственной деятельности предприятия, оценке направленности и эффективности системы управления, в рамках которой действует объект. Его используют также для характеристики отдельных разделов бухгалтерского учета и системы учета в целом. Учет с точки зрения требований управления требует сначала определение его места, цели и задачи в общем процессе управления, четкого представления о принципах, на которых он будет строиться и взаимодействовать с другими функциями.
Методы индукции большей степени используются в бухгалтерском учете, чем в аудите. Однако использование метода индукции очень важно при предварительной оценке и анализе деятельности предприятия. Этот метод позволяет в первую очередь сосредоточить внимание на отдельных явлениях и фактах, на узких местах работы бизнеса клиента и т.д..
Некоторые аудиторы предпочитают количественному определению материальности, используя индуктивный подход, т.е. оценивают материальность отдельно для каждого счета а затем суммируют оценки, определяя общую материальность. Другие аудиторы используют дедуктивный метод: определяют материальность для финансовых отчетов в целом, а затем распределяют оценку по отдельным счетам (дебиторская задолженность, материально-производственные запасы и т.д.), чтобы определить объем работ по каждому счету. Теоретически правильным является дедуктивный подход, согласно которому аудиторы прежде рассматривают финансовую отчетность в целом, а затем на основе этого планируют проверку каждого счета. Используя дедуктивный подход, можно избежать ситуации, когда сумма оценок материальности по отдельным счетам превышает допустимую величину ошибок для отчета о прибылях и убытках, баланса и других форм отчетности.
Анализ
- это метод исследования, который включает в себя изучение предмета через мысленное и практическое расчленение его на составные части (признаки, свойства и т.п.). В процессе расчленения объектов исследования выявляют взаимосвязи между показателями, изучают причины, обусловленные их изменением, определяют влияние отдельных факторов на изменение показателей хозяйственной деятельности субъекта проверки. Основная цель анализа состоит не столько в расчленении предмета, сколько в познании его сущности, раскрытии законов его функционирования и развития.
Синтез дословно в переводе с греческого языка означает "объединение", "создание совокупности". Метод синтеза позволяет изучать предмет в целостности, единства и взаимосвязи его отдельных объектов, находить взаимосвязи общего с частичным.
Аналогия
- это научное исследование, которое достигает познания признаков объектов на основе их сходства с другими, обнаруживает признаки и свойства одних объектов аудита и распространить их на другие.
В научном познании явлений, фактов и вообще предмета важная роль принадлежит методам моделирования. Суть этого метода заключается в том, что изучение объекта заменяется изучением его заменителя - модели. Реальный процесс в этом случае отражается в логических схемах, алгоритмах и математических формулах.
Наибольшее распространение в аудите получили информационные и логико-математические схемы. Моделирование позволяет использовать ЭВМ в процессе аудиторского контроля и т.п..
Абстрагирование
- это вдумчивое отвлечения от тех или иных сторон, свойств и связей объекта исследования. Научное абстрагирование предполагает отвлечение внимания в процессе познания от частных и несущественных сторон явлений, рассматриваемых с целью сосредоточения на общих, основных и существенных его чертах. Выделяя существенное, научная абстракция способствует углубленному познанию. Абстрактное мышление выполняет решающую роль в процессе разработки научной теории предмета аудита.
В отличие от абстрагирования метод конкретизации заключается во всестороннем исследовании объектов. При этом исследуется состояние объектов при определенных конкретных условий их существования.
Важным общенаучным методом, используется в аудите, является классификация. Под содержанием классификации понимают распределение предметов, явлений и понятий по классам, группам в зависимости от их общих признаков. Научно обоснованная классификация, подытоживая результаты предшествующего развития, часто обнаруживает новый этап в развитии. Классификация позволяет предсказать существование неизвестных ранее объектов или открыть новые связи и зависимости между уже известными объектами.
В международных стандартах аудита и научных трудах зарубежных, росийских и украинских ученых выделяется разное количество приемов аудита, с помощью которых формируются аудиторские процедуры для сбора свидетельств о достоверности финансовой отчетности. Так, в международных стандартах аудита "Аудиторские свидетельства" выделяют приемы аудита, которые называются методами: изучение (инспекция), наблюдение, опрос, подтверждение, подсчет, аналитический обзор.
Под изучением (инспекцией) понимают исследования записей документов или материальных активов. Этот прием позволяет получить доказательства различной степени достоверности, что зависит от их сути и источников. Некоторые экономисты этот прием называют документальной проверкой или исследованием документов, предусматривает проверку их с формальной стороны, арифметической точности и проверки по существу.
При формальной проверке документов обращается внимание на заполнение всех реквизитов, наличие неоговоренных исправлений, подчисток, приписок в тексте и суммах, реальность подписей и тому подобное.
Арифметическая проверка
- это правильность подсчетов в первичных документах, учетных регистрах и отчетности.
Проверка документов по существу предусматривает контроль аудитора за законностью и целесообразностью хозяйственной операции.
Наблюдение
- визуальное наблюдение за ходом выполнения операций или процедур с целью определения способа их выполнения. Наблюдение дает только свидетельство точности проведения контрольной процедуры ее выполнения, например, наблюдение аудитора за ходом проведения инвентаризации товарно-материальных ценностей.
Опрос
- это поиск официальной и неофициальной доказательственной информации в устной и письменной форме в компетентных лиц, как на самом предприятии, так и за его пределами. С помощью этого приема аудитор может осуществлять опрос руководства субъекта проверки, служащих и других работников, с целью получения определенной информации о бизнесе клиента, предварительную оценку системы внутреннего контроля, аудиторского риска и т.п..
Подтверждение позволяет аудитору получить в письменной форме ответ от клиента или третьих сторон с определенной информацией о подтверждении тех или иных хозяйственных операций, отраженных в системе бухгалтерского учета. Это, прежде всего акты сверки дебиторской задолженности, ответы на письма банка, страховых компаний и других предприятий и организаций.
Подсчет
- это проверка арифметической точности записей в первичных документах, регистрах бухгалтерского учета и финансовой отчетности, или независимых расчетов. Прием подсчета записей в аудиторской проверке преимущественно осуществляется выборочно. Например, аудитор может проверить, насколько точно подсчитаны в главной книге, оборотной ведомости обороты по тем или иным счетом.
Аналитический обзор
- это изучение важных коэффициентов, тенденций и других данных, характеризующих развитие субъекта проверки, а также исследования необычных и неожиданных изменений. Аналитический обзор обычно осуществляется на начальной стадии аудита и является одним из первых приемов аудиторской проверки, затем дополняется опросу и инспекцией.
Аудитор на основе данных, полученных в процессе аналитического обзора, опрашивает руководство предприятия, других должностных лиц о причинах выявленных неожиданных отклонений. Полученные ответы затем исследуются и подтверждаются.
Дж. К. Робертсон, кроме перечисленных приемов аудита, рекомендованных международными стандартами, выделяет еще сканирования. С помощью, сканирования аудиторы изучают нетипичные статьи и события, отраженные в документации клиента. Этот выдающийся американский экономист считает, что существует семь основных видов аудиторских процедур (приемов): пересчет, наблюдение, подтверждение, устный запрос, проверка документации, сканирование и аналитические процедуры. Отмечая семи предложенных им приемах, он утверждает, что можно вывести сотни других конкретных процедур.
Зарубежные ученые выделяют лишь семь основных приемов аудита (или процедур). Это не совсем правильно. Так, исходя из пересчета наблюдения, подтверждения и опроса, нельзя вывести такие специальные приемы контроля, как лабораторный анализ, контрольный обмер, эксперимент и др.. Но известно, что без этих специальных приемов не всегда можно провести на должном уровне аудиторскую проверку и подтвердить достоверность финансовой отчетности. В связи с этим к специальным приемам следует отнести: инвентаризацию, контрольные обмеры, технологический контроль, экспертизу, эксперимент, анкетирование.
В процессе аудита не обойтись без такого важного элемента, как оценка. Аудиторы на начальной стадии проверки оценивают аудиторский риск, систему внутреннего контроля и т.п.. В процессе непосредственной проверки аудиторам часто приходится оценивать много хозяйственных фактов, которые по той или иной причине не отражены в системе бухгалтерского учета. На завершающей стадии аудита оценке и анализу подлежат собранные в ходе проверки показаний для выражения независимого мнения о достоверности финансовой отчетности. Таким образом, приведенные примеры достаточно весомо подтверждают, что оценка является не только элементом метода бухгалтерского учета, но и аудита.
Важное теоретическое и практическое значение для понимания сути собственных приемов аудита и их использование в процессе аудиторской проверки научно обоснованная их классификация. Методические приемы аудита можно объединить в четыре группы: органолептические, расчетно-аналитические, документальные, обобщения и реализации результатов аудита.
В группу органолептических приемов относят: формальную, юридическую, арифметическую и встречную проверки.
Группа расчетно-аналитических приемов - это экономический анализ, статистические расчеты, экономико-математические методы.
В группу документальных приемов относятся информационное моделирование, исследование документов, камеральные проверки, нормативно-правовое регулирование, группировка недостатков.
Группа обобщение результатов аудита объединяет такие приемы: документирование результатов промежуточного контроля, аналитическое группирование недостатков, экономическая оценка недостатков и меры, направленные на их профилактику, систематизированное группирование в акте (заключении) аудитора, принятие решений и контроль за их выполнением.
В зависимости от вида полученных доказательств приемы аудита подразделяются на фактические и документальные, а по признаку объектов применения - на тесты согласованности и тесты подтверждения. Группировка методических приемов относительно процесса аудита (начальная стадия, стадия исследования и заключительная) имеет не только теоретическое, но и практическое значение. На начальной стадии аудиторского процесса используются преимущественно такие методические приемы: опрос (беседа), предварительный аналитический обзор, оценка. Прием оценки необходим для определения уровня внутреннего контроля, материальности, аудиторского риска.
На стадии непосредственной аудиторской проверки (исследования) применяют приемы: инспекция (изучение), наблюдение, подтверждение, подсчет, сканирование, инвентаризация, контрольный обмер, технологический контроль, экспертиза, эксперимент, анкетирование, тестирование и т.д..
На завершающей стадии проверки аудитор преимущественно анализирует и оценивает собранные свидетельства, осуществляет группировка выявленных недостатков, обобщает результаты проверки и составляет аудиторское заключение. Однако заметим, что на практике приемы аудита могут одновременно сочетаться в отдельные аудиторские процедуры. От их сочетания будет зависеть содержание той или иной аудиторской, процедуры, что в свою очередь, влияет на методику аудиторской проверки.
Итак, специалисты Портала «Размут» сделали следующие выводы:
1. Метод аудита
- это совокупность специальных приемов, с помощью которых оценивается состояние объектов, подлежащих изучению.
В последние годы наряду с развитием бухгалтерского учета , экономического анализа , государственного финансового контро-ля произошло становление новой формы независимого финансо -вого контроля — аудита . Вступил в действие Федеральный закон «Об аудиторской деятельности», разработаны общие принципы и федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, при-нят Кодекс этики российских аудиторов, подготовлены и атте-стованы российские аудиторы, разработана концепция развития аудиторской деятельности на среднесрочную перспективу. Как отмечено в этом документе, аудит как форма независимой про-верки бухгалтерской отчетности хозяйствующих субъектов лицами, обладающими необходимой квалификацией и наделенными не-обходимыми полномочиями, должен стать основой системы фи-нансового контроля.
Общие основы концепции аудита изложены в ряде научных ра-бот. Предпосылками действенности концепции аудита являются:
Аудит сложился как самостоятельная функциональная наука и практика, имеющая специфическую сущность, определенные связи с другими науками.
Аудит представляет собой функциональную науку о методах и приемах независимого финансового контроля. Он взаимосвязан с такими функциональными науками, как бухгалтерский учет (фи-нансовым и управленческий), анализ хозяйственной деятельности по данным учета и отчетности, оперативное управление (регули-рование, координация и мониторинг планов); финансовый кон-троль, включая разные его формы.
В систему финансового контроля аудит входит как незави-симый финансовый контроль наряду с другими составляющими: общегосударственным финансовым контролем, бюджетно-финан-совым, ведомственным финансовым контролем, общественным контролем.
Аудит как наука представляет собой систему знаний о методах и приемах независимого финансового контроля. Аудит как прак-тика — вид управленческой деятельности, сводящийся к неза-висимому финансовому контролю ведения бухгалтерского учета и оценке бухгалтерской (финансовой) отчетности. Следовательно, именно принцип независимости определяет основную сущность аудита, этим он отличается от других видов контроля и является самостоятельной научной (и учебной) дисциплиной и практикой.
Предметом аудита является одна из основные функций управ-ления, один из видов общественно необходимой деятельности по обеспечению пользователей достоверной информацией бухгалтер -ской (финансовой) отчетности аудируемого лица для принятия решений пользователями этой отчетности, т.е. обеспечивается об-ратная связь между экономическими субъектами и пользователями.
Объектом аудита является бухгалтерская (финансовая) отчет-ность организаций и отражение хозяйственной деятельности ор-ганизаций, рассматриваемая во взаимодействии с техническими, социальными и природными ее условиями. Хозяйственная дея-тельность в рыночной экономике отражается в бухгалтерской (фи-нансовой) отчетности. Такая отчетность является наиболее важным объектом аудита, но не может ограничивать аудит при изучении хозяйственной деятельности аудируемых лиц.
Финансовый аудиторский контроль осуществляют субъекты кон-троля (аудиторские организации и индивидуальные аудиторы), об-щественный статус, права , обязанности и ответственность которых строго регламентированы нормативно-законодательными актами.
Метод аудита как общий подход к исследованию базируется, как и в других науках, на диалектике. Ее основные черты — един-ство анализа и синтеза, изучение показателей в их взаимосвязи, в развитии и т.д., которые определяют методологию и методи-ку аудита.
Методология — учение о структуре, логической организации, методах и средствах деятельности, поскольку последнее становит-ся предметом осознания, обучения и рационализации. Методо-логия аудита как науки принимает форму предписаний и норм, в которых фиксируются содержание и последовательность как оп-ределенных видов деятельности, так и описаний фактически вы-полненной деятельности.
Методика аудита — совокупность специальных приемов, т.е. конкретных процедур, расчетов, математических моделей, сопос-тавлений, применяемых для обоснования мнения о степени дос-товерности бухгалтерской (финансовой) отчетности. Для под-тверждения достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности необходимо получить достаточные доказательства в целяъ фор-мулирования обоснованных выводов, на которых обосновывает-ся мнение аудитора.
Аудиторские доказательства получают в результате выполне-ния процедур по существу и проведения тестов средств внутрен-него контроля.
В отличие от комплексной проверки, т.е. аудита, описание исследования отдельных элементов, составных частей финансо-вой отчетности или разделов бухгалтерского учета можно опреде-лить как методику проведения аудиторской проверки (см. подроб-нее разделы III и IV). Следует также отличать собственно аудит именно финансовой отчетности от определений таких видов «ауди-та», как экологический, управленческий (производственный), тех-нический, аудит персонала, кадровый аудит, аудит эффективно-сти, аудит интеллектуальной собственности и т.д.
К теоретическим положениям аудита относят также постулаты аудита и принципы аудита. Наряду с понятием «аудит» различа-ют и термин «аудиторская деятельность». В соответствии с Фе-деральным законом «Об аудиторской деятельности» и мировым опытом аудиторская деятельность включает два компонента: аудит и сопутствующие аудиту услуги.
Аудит — независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетно-сти организаций и ведения бухгалтерского учета.
Целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой отчетности аудируемых лиц. Под достоверностью по-нимается степень точности данных финансовой отчетности, ко-торая позволяет пользователю этой отчетности на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируе-мых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обосно-ванные решения.
Сущность аудита заключается не только в подтверждении или неподтверждении достоверности бухгалтерской (финансовой) от-четности, но и в оценке эффективности хозяйственной деятель-ности аудируемых лиц, их способности продолжать дальнейшую деятельность, по крайней мере, в течение следующего за отчет-ным года.
Сопутствующие аудиту услуги — это отличные от аудита услуги, свя-занные с выражением в установленной форме независимого мнения об информации организаций.
В соответствии с ФЗ «Об аудиторской деятельности» к таким услугам относят: различные виды консультирования — бухгалтер-ское, управленческое, правовое и др.; ведение бухгалтерского уче-та для организаций; анализ финансово-хозяйственной деятельно-сти организаций; автоматизацию бухгалтерского учета и ряд других. Например, анализ эффективности хозяйственной деятельности вхо-дит в понятие «аудиторская деятельность» как одна из услуг, сопут-ствующих аудиту. Услуги, сопутствующие аудиту, выполняются специалистом-аудитором. В современные условиях аудитор — это профессиональный бухгалтер, имеющий дополнительные профес-сиональные навыки, профессиональные ценности, владеющий профессиональной этикой, профессиональными возможностями и компетенцией, т.е. имеющий дополнительные знания.
Правила (стандарты) аудиторской деятельности представля-ют собой единые требования к порядку осуществления аудитор-ской деятельности, оформлению и оценке качества аудита и со-путствующих ему услуг, к порядку подготовки аудиторов и оценке их квалификации.
Ни один из видов финансового контроля кроме аудита не име-ет в своем арсенале стандартов, что свидетельствует о несомнен-ном преимуществе данного вида контроля перед другими.
Аудиторские стандарты являются основной нормативно-право-вой базой аудиторской деятельности. В настоящее время суще-ствует две группы таких стандартов: международные и националь-ные. На русский язык Международные стандарты аудита пере-ведены дважды (в 2000 и 2001 г.).
Национальные (российские) стандарты аудита прошли два эта-па создания и применения в Российской Федерации. На первом этапе (1995—2000 г.) Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ были одобрены 38 национальные стандартов и перечень терминов и определений. Второй этап начался после принятия Федерального закона «Об аудиторской деятельности». В настоящее время Правительством РФ утверждено 31 федераль-ное правило (стандарт) аудиторской деятельности, в стадии раз-работки находятся еще шесть стандартов и начата переработка некоторые федеральных стандартов, созданных в 2003—2005 гг.
Рассмотренные основы теории аудита не являются исчерпы-вающими, однако определяют основные направления его рефор-мирования, позволяющие избежать противоречий и ошибок в ходе развития всей системы финансового контроля в РФ.
Общегосударственный контроль подразделяется на денежно-кредитный, валютный, страховой, налоговый, таможенный.
Денежно-кредитный и валютный контроль в основном осуще-ствляет Банк России. Страховой контроль осуществляет Федераль-ная служба страхового надзора, таможенный контроль реализуют Федеральная таможенная служба РФ и ее подразделения, нало-говый контроль осуществляется Федеральной налоговой службой РФ и ее подразделениями.
Использование государственных (преимущественно — бюд-жетных) средств на разных уровнях государственного управления (и бюджетной системы РФ) контролирует Федеральное казна-чейство РФ и его подразделения, специальные службы, созда-ваемые органами исполнительной власти (административный кон-троль) и представительной власти (парламентский контроль).
Ведомственный государственный контроль проводится внутри отдельных государственных ведомств (министерств, федеральных агентов, федеральных служб, органов управления исполнитель-ной власти). Для этой цели в структуре ведомств предусмотрены органы ведомственного финансового контроля, которые и про-водят такой контроль. Основным объектом контроля является производственная и финансовая деятельность подведомственных организаций и учреждений. Для проведения ведомственного кон-троля могут привлекаться ревизоры федеральных служб и их под-разделений.
Общественный контроль реализуется на основе общественных институтов и законов , обязывающих органы исполнительной вла-сти предоставлять информацию всем заинтересованным лицам (юридическим и физическим).
В организации общественного контроля большую роль играют средства массовой информации (газеты, журналы, радио, теле-видение), выражающие интересы различных общественных орга-низаций, партий и других структур. Деятельность общественного контроля базируется на информации, предоставляемой органами Федеральной службы государственной статистики , государствен-ного финансового контроля, прежде всего счетными палатами (федеральной и субъектов РФ), для которых гласность — важ-нейший принцип деятельности.
Наряду с указанными видами финансового контроля в Рос-сии используется такая форма финансового контроля, как ауди-торский финансовый контроль.
В соответствии со ст. 1 Федерального закона «Об аудиторской деятельности»
аудиторская деятельность, аудит — это предпринимательская дея-тельность по независимой проверке бухгалтерского учета и бухгалтер -ской (финансовой) отчетности организаций и индивидуальных предпри-нимателей.
Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы могут ока-зывать и сопутствующие аудиту услуги.
Аудитор (от лат. auditor — слушатель, ученик, последователь) — лицо, проверяющее состояние финансово-хозяйственной деятель-ности предприятия за определенный период. Аудитор отличается от ревизора по своей сущности, по подходу к проверке докумен-тации, по взаимоотношениям с клиентом, по выводам, сделанным по результатам проверки, и т.д.
Понятие «аудит» значительно шире таких понятий, как «реви-зия» и «контроль». Аудит обеспечивает не только проверку дос-товерности финансовых показателей, но и, а это не менее важно, разработку предложений по оптимизации хозяйственной деятель-ности в целях рационализации расходов и увеличения прибыли . Аудит можно определить как своеобразную экспертизу бизнеса .
Известный американский специалист в области теории и прак-тики аудита проф. Дж. Робертсон подчеркивает, что аудит — это деятельность, направленная на уменьшение предпринимательско-го риска. И далее заключает, что аудит способствует умень-шению до приемлемого уровня информационного риска для пользователей финансовых отчетов. Можно примерно подсчи-тать (спрогнозировать) этот риск и определить вероятность бла-гоприятных событий. В то же время предпринимательский риск компании (фирмы, организации) прямого влияния на аудиторов не оказывает.
Аудит отличается и от судебно-бухгалтерской экспертизы: аудит — независимая проверка, а судебно-бухгалтерская экспертиза осу-ществляется по решению судебных органов. Специфика судебно-бухгалтерской экспертизы проявляется в ее процессуально-правовой форме, обеспечивающей получение источника доказательств в при-менении экспертных знаний в области бухгалтерского учета в хо-де исследования совершенных хозяйственных операций.
Аудит существует независимо от наличия или отсутствия уго-ловного или гражданского дела, в то время как судебно-бухгалтер-ская экспертиза не может существовать вне уголовного или ар-битражного дела.
Аудитор может быть привлечен в качестве эксперта-бухгалтера при проведении судебно-бухгалтерской экспертизы. Эксперт как самостоятельная процессуальная фигура, как квалифицирован-ный специалист в области бухгалтерского учета и контроля само-стоятельно определяет методы исследования, так как несет от-ветственность за обоснованность своих выводов. Уголовный кодекс РФ не предусматривает никаких ограничений для аудито- ров-специалистов в выполнении функций эксперта-бухгалтера.
В 1983 г. создана Аудиторская администрация в Китае и воз-никли первые аудиторские фирмы, которые в настоящее время достигли достаточно высокого уровня развития.
Все большее распространение аудит получает в странах СНГ. В Беларуси, Казахстане, России, Узбекистане и Украине приняты законы об аудиторской деятельности. В СНГ налажен процесс ат-тестации аудиторов и выщачи лицензий как для аудиторских фирм, так и для аудиторов, работающих как предприниматели .
В России созданием системы государственного контроля, имеющей много общего с аудитом, занимался Петр I. В 1716 г. Петр I издал указ о назначении первых аудиторов, главной зада-чей которыгх было выявление злоупотреблений в обеспечении российской армии всем необходимым и рассмотрении имущест-венных споров. Многие аудиторы имели воинские звания и со-вмещали свою работу с обязанностями следователя и прокура-тора. В 1797 г. они были переведены в статские чины, а в 1867 г. была проведена военно-судебная реформа и должность аудитора была ликвидирована. В 1831 г. была предпринята попытка созда-ния системы независимого финансового контроля и была связана с институтом присяжных бухгалтеров, но успеха она не имела.
В России аудиторская деятельность и профессия аудитора в их современном виде появились сравнительно недавно в связи с эко-номическими преобразованиями в стране. Между тем, как отме-чает известный специалист в области аудита, контроля и ревизии проф. Ю.А. Данилевский, попытки создать в России институт аудита предпринимались в 1889, 1912 и 1928 гг., но все они за-кончились провалом. Четвертая попытка, предпринятая в конце 80-х годов прошлого столетия, оказалась, как показала практи-ка, наиболее успешной.
Аудит в современной России. Становление и развитие аудита в России прошло несколько этапов.
Первый этап (1987—1993) характеризовался, с одной сто-роны, директивным характером создания аудиторских организаций (1987 — создание первой аудиторской организации «Интераудит»), с другой — стихийным характером зарождения аудиторской дея-тельности (подготовкой кадров, неупорядоченной выдачей пер-вых сертификатов и лицензий в период 1990—1993 гг.).
Второй этап (декабрь 1993 г. до принятия Федерального закона «Об аудиторской деятельности» — август 2001 г.) — пе-риод становления российского аудита, в процессе которого боль-шую роль сыграли Временные правила аудиторской деятельно-сти, утвержденные указом Президента РФ от 22 декабря 1993 г. № 2263, Постановление Правительства РФ от 6 мая 1996 г. № 482 «Об утверждении нормативных документов по регулированию аудиторской деятельности» и ряд других документов.
Была начата и проводилась работа по аттестации аудиторов и лицензированию аудиторской деятельности, созданы аудитор-ские общественные объединения и аудиторские фирмы, начата работа по проведению обязательных аудиторских проверок и ока-занию сопутствующих аудиту услуг.
За период 1994—2001 гг. Центральной аттестационно-лицен-зионной аудиторской комиссией (ЦАЛАК) МФ РФ было выда-но 23 600 лицензий лицензиатам (в том числе аудиторским ор-ганизациям — 14 700 и индивидуальным аудиторам — 8900). Число действующих лицензий составило около 8900, в том чис-ле по общему аудиту — 7700, аудиту инвестиционных институ-тов, аудиту страховщиков — 266.
За тот же период ЦАЛАК МФ РФ утверждено к выдаче поч-ти 36 500 квалификационных аттестатов аудитора. Число дейст-вующих квалификационных аттестатов составило 24 900.
За период 1996—2000 гг. было разработано и одобрено Комис-сией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 38 правил (стандартов) аудиторской деятельности, составившие методоло-гическую основу российского аудита.
Третий этап аудиторской деятельности в России начался после принятия Федерального закона «Об аудиторской деятель-ности» (№ 119-ФЗ от 7 августа 2001 г.). Принятие Федерального закона подтвердило окончательное становление аудита в России, позволило принять ряд нормативно-правовых актов по регули-рованию аудиторской деятельности в России, сделать шаг по пути интеграции российского аудита в международную аудитор-скую систему.
В области стандартизации аудиторской деятельности в тече-ние 2002—2006 гг. Правительством РФ принят 31 федеральный стандарт.
В 2007 г. планируется завершить формирование определенно-го к разработке первоочередного пакета из 39 стандартов, соот-ветствующих Международным стандартам аудита (МСА).
В соответствии с Планом работы Совета по аудиторской дея-тельности на 2006 г., а затем и на 2007 г. продолжается также подготовка соответствующих этому плану методик проведения аудиторских проверок.
В настоящее время Советом одобрены шесть таких методи-ческих рекомендаций:
Продолжается разработка методических рекомендаций по ауди-ту кредитных организаций и банковских (консолидированных) групп с учетом одобрения Советом хода работы по подготовке проекта методической рекомендации по аудиту кредитного порт-феля банка. В ходе подготовки проекта профильной комиссией делаются шаги, направленные на усиление координации работы с Банком России .
Реформирование системы отчетности в США и Европе. Ко-ренное реформирование системы подготовки и презентации бухгал-терской (финансовой) отчетности заинтересованным пользователям приобретает все возрастающую остроту и актуальность. Сущест-вующая модель представления инвесторам ежегодныгх финансовые результатов крупные корпораций вызывает большие нарекания, и часто причины видятся в несовершенстве применяемые между-народные стандартов и недобросовестности аудиторов, закрываю-щих глаза на очевидные манипуляции отчетностью. Ответом на этот вызов стали действия глобальных регуляторов рынков по ужесточению требований к основным участникам, прежде всего публичным компаниям и их аудиторам. В США эти требования вошли в систему нормативные актов, принимаемые в рамках закона Сарбанеса—Оксли (ЗСО) 2002 г. В Европе адекватным ответом стало принятие в 2006 г. 8-й Директивы Евросоюза. Значимость и далеко идущие последствия этих действий для уча-стников финансовые рынков трудно переоценить.
8-я Директива направлена на улучшение качества публичной отчетности, повышения ее надежности и достоверности установ-лением минимально необходимых требований к обязательному аудиту. Она расширяет масштаб применения предыдущих законо-дательных актов Евросоюза по аудиту, устанавливая обязанности официальных аудиторов, требования к их независимости и этике, вводя требования по внешнему контролю качества, обеспечивая более эффективный общественный надзор за аудиторской про-фессией и улучшая сотрудничество между органами надзора стран Евросоюза. 8-я Директива также вносит обновления в действующие директивы по бухгалтерскому учету и отчетности.
Общие требования для стран Евросоюза не только опреде-ляют действия аудитора и способ проведения аудиторской про-верки, они предписывают создание структур, необходимых в целях обеспечения качества аудита и повышения доверия к аудиторским функциям. Действовавшее европейское законодательство уже со-держало требование о проведении обязательного для стран — членов аудита годовой и консолидированной отчетности. В нем речь шла в основном о процедурах назначения аудиторов, хотя также были включены некоторые требования по регистрации и профессиональной честности. Но ничего не говорилось ни о том, как следует проводить аудит, ни о степени общественного надзо-ра, ни о внешнем контроле качества.
Новые меры введены в целях укрепления доверия к европей-ским финансовым рынкам и обеспечения основ международного сотрудничества регуляторов рынка в глобальном масштабе.
8-я Директива Евросоюза по закону о компаниях принята в развитие политики Евросоюза по обязательному аудиту, сфор-мулированной еще в 1996 г., и является частью последователь-ного плана реорганизации системы финансовых услуг. Директива значит для европейского бизнеса то же, что ЗСО для компаний, зарегистрированных на биржах США. Это сложный и детально проработанный пакет законодательных реформ, затрагивающий самую сердцевину крупного бизнеса. Перекликаясь с положениями ЗСО, Директива представляет собой необходимый и давно ожи-даемый шаг в сторону конвергенции корпоративного законода-тельства в глобальном масштабе. В ее основе, так же как и в ос-нове ЗСО, лежит идея о приверженности к восстановлению частично утраченного доверия инвесторов на финансовых рын-ках. Сравнительный анализ 8-й Директивы ЕС и Закона Сарбанеса—Оксли приведен в табл. 1.1.
Таблица 1.1
| Регулируемый аспект | 8-я Директива Евросоюза | Закон Сарбанеса-Оксли |
| Аудиторский комитет | Обязателен для листинговых компаний. Комитет должен быть независимым и иметь в своем составе хотя бы одного финансового эксперта. Назна-чает или отстраняет аудитора | Требует установления про-цедур по рассмотрению жалоб и предупреждений, поступающих от работни-ков компании и треть-их лиц |
| Внутренний
контроль |
Требует представления отчета аудиторской фирмы по ключе-вым моментам, выявленным в ходе аудита, в особенности в отношении существенных недостатков в системе внут-реннего контроля процессов составления финансовой отчет-ности | Требования к отчету ком-пании и отчету аудитор-ской фирмы более детализированны |
| Обществен-ный надзор за аудиторами | Устанавливает обязанность назначать органы по надзору за аудиторами, осуществлять регистрацию фирм, устанав-ливать системы и процедуры для проведения дисциплинар-ных расследований | Совет по надзору за от-четностью публичных компаний (РСАОВ) кон-тролирует аудит публич-ных компаний, устанавли-вает стандарты аудита, регистрации фирм, прове-дения внутреннего кон-троля, этики и независи-мости аудиторских фирм |
| Аудиторская
независимость |
Устанавливает возможность введения полного запрета на оказание неаудиторских услуг | Запрещает отдельные услуги и требует предварительного одобрения аудиторским комитетом оказания про-чих неаудиторских услуг |
| Периодиче-ская замена (ротация) аудиторских фирм
или партнеров |
Устанавливает периодическую обязательную ротацию либо аудиторской фирмы (через 7 лет), либо ведущего партнера по аудиту (через 5 лет) | Требует замены ведущего партнера по аудиту и парт-нера по проведению неза-висимого обзора через каж-дые 5 лет; не требует рота-ции аудиторской фирмы |
| Обязанности
аудитора |
На аудитора группы возлага-ется полная ответственность за аудит консолидированной отчетности, включая ответст-венность за работу других аудиторских фирм | Не устанавливает требо-ваний |
Рассмотрим основные виды и методы контроля , применяемые для осуществления финансового контроля и аудиторских прове-рок. Существуют разные принципы их классификации.
По организационным формам (по субъектам проведения) кон-троль подразделяется на:
Ведомственный (внутриведомственный) контроль проводится министерствами, федеральными службами и агентствами, депар-таментами и другими органами государственного управления за деятельностью подведомственные им предприятий (объединений), организаций и учреждений. Обычно такой контроль реализуется путем проведения ревизий и тематических проверок.
Вневедомственный контроль осуществляется, например, Феде-ральной службой финансово-бюджетного надзора МФ РФ в от-ношении различных предприятий и организаций в виде ревизий производственно-хозяйственной деятельности.
Следствие представляет собой процессуальное действие, в хо-де которого устанавливают виновность отдельных лиц в совер-шении тех или иные нарушений, связанных с присвоением де-нежных средств, материальные ценностей, бесхозяйственностью и совершением должностные злоупотреблений. Следствие осуще-ствляется судебно-следственными органами и регулируется осо-бым процессуальным законодательством.
Служебное расследование — это проверка соблюдения ра-ботниками предприятия должностных обязанностей, а также должностных документов, регулирующих производственные от-ношения. Оно проводится специальной комиссией, создаваемой приказом руководителя предприятия в случаях выявления хи-щений, недостач, потерь, порчи материальные ценностей и в дру-гих случаях.
Приведенные классификации показывают разнообразие под-ходов к понятиям видов и методов контроля и, не будучи ис-черпывающими, дают общее представление о подходах к этой проблеме.
Независимость аудитора обусловлена тем, что он не является сотрудником государственного учреждения, не подчинен кон-трольно-ревизионным органам и не работает под их контролем, соблюдает стандарты профессионального аудиторского объедине-ния (ассоциации), не имеет на проверяемых предприятиях ника-ких имущественных или личных интересов. Объективность обес-печивается хорошей профессиональной подготовкой аудитора, большим практическим опытом, знанием новейшей методической литературы.
Конфиденциальность — важнейшее требование при осуществ-лении аудиторской деятельности. Аудитор не должен предостав-лять никакому органу каких-либо сведений о хозяйственной дея-тельности проверяемого им объекта. За разглашение секретов своих клиентов он должен нести ответственность по закону, а так-же моральную и, если предусмотрено договором , материальную.
Аудитор должен обладать необходимой профессиональной ква-лификацией, заботиться о поддержании ее на должном уровне, соблюдать требования нормативных документов. Аудитор не дол-жен оказывать клиенту услуги в тех областях экономики , в ко-торых не имеет достаточных профессиональных знаний.
Применение методов статистики и экономического анализа по-зволяет организовать анализ проведенных проверок на высоком научном уровне, получить более объективные и достоверные дан-ные для принятия решений.
Применение новых информационных технологий заключается пре-имущественно в использовании выгаислительной техники для ор-ганизации аудиторской деятельности. Это касается проведения проверки, анализа отчетности, ведения и восстановления учета.
По результатам проверки аудитор может сделать необходимые рациональные выводы, которые помогут клиенту в организации работы и ведении бухгалтерского учета.
Аудитор несет ответственность за свое заключение о финан-совые отчетах проверяемого предприятия. Ответственность за со-держание отчетов несет руководство проверяемого предприятия.
Внешний аудит проводится на договорной основе аудиторски-ми фирмами или индивидуальными аудиторами в целях объек-тивной оценки достоверности бухгалтерского учета и финансо-вой отчетности хозяйствующего субъекта.
В России внешний аудит по направлениям аудиторской дея-тельности и отраслевых особенностей подразделяется на общий, страховой, аудит банков, аудит бирж , внебюджетные фондов и ин-вестиционных институтов.
Внутренний аудит представляет собой независимую деятель-ность в организации по проверке и оценке ее работы в интересах руководителей. Цель внутреннего аудита — помочь сотрудникам организации эффективно выполнять свои функции. Внутренний аудит проводят аудиторы, работающие непосредственно в данной фирме. В небольших организациях может и не быггь штатные ауди-торов. В этом случае проведение внутреннего аудита можно пору-чить ревизионной комиссии или аудиторской фирме на дого-ворные началах.
Аудит бывает инициативным (добровольным), когда он про-водится по решению руководства предприятия либо его учреди-телей, или обязательным, если его проведение обусловлено пря-мым указанием в федеральном законе.
Инициативный аудит обычно проводится по решению руко-водства экономического субъекта. Цели инициативного аудита могут быть самыми разными: контроль и анализ состояния бух-галтерского учета в целом или отдельные его разделов; выявле-ние состояния финансовой отчетности; организация делопроиз-водства по бухгалтерскому учету; оценка применяемых средств и методов автоматизации учета; оценка состояния расчетов по налогообложению и др.
Основная цель инициативного аудита — выявить недостатки в ведении бухгалтерского учета, составлении отчетности, в нало-гообложении, провести анализ финансового состояния хозяйст-вующего объекта и помочь ему в организации учета и отчетности.
Проведение инициативного аудита может быть обусловлено несколькими причинами. Во-первых, многие предприятия, особенно экс-государственные, ранее подвергавшиеся тщатель-ному внутриведомственному контролю, прошедшие в последние годы процедуру приватизации и акционирования и превратившие-ся в акционерные общества , лишились контроля со стороны спе-циальных органов. Во-вторых, высока текучесть бухгалтерских кадров, вызванная недостаточно высокой оплатой, нежеланием руководства новых экономических структур относиться к глав-ному бухгалтеру как к одному из основных контролеров за закон-ностью хозяйственных операций и др. В-третьих, квалифика-ция бухгалтерских кадров на некоторых предприятиях, особенно на вновь образованных, недостаточна.
Руководители предприятий и организаций, сталкивающиеся с такими проблемами, сами обращаются в аудиторские фирмы с просьбами о помощи.
Инициативный аудит может быть как комплексным, так и тема-тическим. При тематическом аудите контролю и анализу подвер-гаются только отдельные разделы и участки учета. Разной может быть и глубина проверки: полная и сплошная проверка данных учета, начиная с первичных документов, проведение инвентари-зации активов и обязательств , выборочная проверка данных пер-вичного учета или только данных, содержащихся в учетных ре-гистрах и отчетности.
Если инициативный аудит носит комплексный характер, то охватывает все приведенные выше цели. Методика проведения инициативного аудита не отличается от методик обязательного аудита.
Обязательный аудит в нашей стране проводится в соответствии с Федеральным законом «Об аудиторской деятельности» (под-робнее см. гл. 3 Обязательный аудит).
Аудит по специальным аудиторским заданиям проводится по проверке отдельных статей бухгалтерской отчетности, качественно-го состояния имущества, юридической и экономической экспер-тизы договоров (контрактов), регулирующих гражданско-правовые отношения, эффективности использования капитала и другим во-просам, непосредственно связанным с финансово-хозяйственной деятельностью экономического субъекта.
Порядок проведения аудита по специальным аудиторским за-даниям и его виды определены в российском правиле (стандарте) «Заключение аудиторской организации по специальным аудитор-ским заданиям».
К таким видам можно отнести аудит по проверке отдельные статей отчетности, например состояния дебиторской и кредитор -ской задолженности, наличия и состояния материально-производ-ственных запасов, основных средств . Сюда относятся и такие ус-луги, как заключение по специальному аудиторскому заданию:
В развитии аудита можно выщелить три стадии: подтвер-ждающую, системно-ориентированную и базирующуюся на риске.
На подтверждающей стадии аудита при проведении проверки аудитор-бухгалтер проверял и подтверждал практически каждую хозяйственную операцию, параллельно с бухгалтером создавал собственные учетные регистры. В настоящее время такую услугу назвали бы восстановлением или ведением учета.
Поскольку аудит — деятельность предпринимательская, на-правленная на извлечение прибыли , аудиторы должны применять такие методы проверки, которые позволили бы максимально со-кратить время на проведение проверки, не снижая качества.
Системно-ориентированный аудит включает наблюдение за си-стемами, которые контролируют операции. Развитие аудита на этой стадии привело к тому, что аудиторы стали проводить экс-пертизу на основе внутреннего контроля. При хорошей работе системы внутреннего контроля облегчается проведение внешне-го аудита.
Аудит, базирующийся на риске, — такой вид аудита, когда про-верка может проводиться выборочно исходя из условий работы предприятия, в основном узких мест (критических точек) в его работе. Сосредоточив аудиторскую работу в областях с более вы-соким риском, можно сократить время, затрачиваемое на про-верку областей с низким риском. Те, кто полагается на суждение аудиторов, считают, что это может обеспечить более эффектив-ную в отношении затрат проверку.
По объекту изучения принято выделять три вида аудита: фи-нансовый, на соответствие и операционный.
Финансовый аудит (аудит финансовой отчетности) предусмат-ривает оценку достоверности финансовой информации. Крите-риями оценки обычно служат общепринятые принципы орга-низации бухгалтерского учета. Финансовый аудит проводится преимущественно независимыми аудиторами, результатом рабо-ты которых является заключение относительно финансовых от-четов. По форме и содержанию финансовый аудит наиболее бли-зок к аудиту, осуществляемому в России.
Аудит на соответствие предназначен для проверки соблюде-ния предприятием конкретных правил, норм, законов, инструк-ций, договорных обязательств, которые оказывают воздействие на результаты операции или отчеты. В процессе такой проверки устанавливают, соответствует ли деятельность предприятия его уставу, правильно ли начисляются средства на оплату труда , обоснованно ли производится начисление и уплата налогов и др. Проверки на соответствие требуют установления соответствую-щих критериев для оценки финансовой отчетности.
Операционный аудит используется для проверки процедур и ме-тодов функционирования предприятия, для оценки производи-тельности и эффективности. Его можно эффективно использовать для контроля за выполнением бизнес-планов, смет, различных целевых программ, работой персонала и др. Иногда такой аудит называют аудитом эффективности работы предприятия или дея-тельности администрации.
По намеченным целям операционный аудит проводится на меж-отраслевом, отраслевом, внутрихозяйственном уровнях; внешними или внутренними аудиторами; в интересах внешних либо внут-ренних пользователей.
По периодичности осуществления аудиторских проверок разли-чают первоначальный и периодический аудит.
Первоначальный аудит — аудит, который впервые проводится на данном предприятии (организации).
Периодический (повторяющийся) аудит проводится на данном предприятии, как правило, ежегодно. Это позволяет установить длительное сотрудничество между аудитором и клиентом, повы-сить качество проверок, дать более объективную оценку эконо-мического субъекта и его деятельности.
Приведенная классификация — не исчерпывающая. Расши-рение и углубление сферы применения аудиторских услуг позволит определить новые виды и направления аудиторской деятельности.
Методы аудиторской проверки - это совокупность приемов, с помощью которых оценивается состояние изучаемых объектов.
Многообразные методы аудиторской проверки можно объединить в три группы, которые рассмотрены на рис. 16.
Рис. 16 - Методы аудиторской проверки
Приемы первой группы - это осмотр, пересчет, измерение, позволяющие определять количественное состояние объекта; лабораторный анализ, цель которого - определение качественного состояния объекта; запрос; документальная проверка.
Проверка аудитором фактического наличия отдельных наименований или всех материалов и готовой продукции позволяет не только убедиться в наличии, но и определить состояние учета в местах хранения, порядок составления приходно-расходных документов.
Для сравнения отдельных показателей отчетности используются аналитические процедуры – приемы второй группы.
На стадии планирования анализ помогает аудитору планировать характер, время и объем других аудиторских процедур. На стадии проведения существенных проверок - обрабатывать значительную детализированную информацию.
На финальной стадии - делать общий обзор финансовой информации.
Результаты аналитических процедур могут быть:
1) убеждающими;
2) подтверждающими;
3) неприменимыми.
Приемы третьей группы - это оценка прошлого, настоящего и будущего состояния объектов аудита, логическое завершение процесса сопоставления. Оценивается состояние ресурсов, целесообразность и законность хозяйственных операций, достоверность экономической информации, касающиеся событий и не отраженной в бухгалтерском учете.
Помимо указанных приемов аудитор может привлекать внешние по отношению к проверке методические положения, заимствованные из других наук:
Математические теории (формальные выборки, регрессионный и кластерный анализ);
Экономические теории (ценность денег во времени, теория оценки капитала);
Теории бухгалтерского учета и финансов (теория процентов, финансовый анализ и прогнозирование банкротств);
Теории информации и коммуникации (способность аудитора вступать в контакт с третьими лицами, составление заключения);
Информационные технологии (экспертные системы, компьютерные системы, технология баз данных);
Управление (планирование и контроль, организационные теории и теории мотивации);
Вопросы права и налогообложения и другое.
Аудиторы самостоятельно определяют приемы и методы своей работы. Все методы аудита условно можно разбить на две группы:
1) методы организации аудита в целом;
2) конкретные методы проверки операций.
Методы организации аудита в целом:
Сплошная проверка;
Выборочная проверка;
Документальная проверка;
Фактическая проверка;
Аналитическая проверка;
Комбинированная проверка.
Первые четыре метода широко известны, применялись и применяются в России в ревизорской работе. Естественно, что сплошная или выборочная проверка может быть и документальной, и фактической.
Аналитическая проверка - это использование различных методов и приемов анализа хозяйственной деятельности, математики, статистики для выявления проблем и противоречий в учете и отчетности клиента с тем, чтобы уделить этим вопросам внимание в ходе аудита.
Комбинированная проверка - это сочетание различных методов организации аудита.
Правилом (стандартом) аудиторской деятельности в Российской Федерации «Аудиторские доказательства» предусматривается перечень основных конкретных методов получения аудиторских доказательств, методов проверки операций, счетов, документов.
Наиболее распространенные методы проверки, которые аудиторские организации могут применять на конкретных участках аудита:
1) Проверка арифметических расчетов клиента (пересчет).
2) Инвентаризация . Инвентаризации подлежат имущество клиента и его финансовые обязательства.
3) Проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций. Этот метод позволяет аудиторской организации осуществить контроль за учетными работами, выполняемыми бухгалтерией. Информация считается достоверной только в том случае, если она получена непосредственно в момент исследования этих операций.
4) Подтверждение. Для получения информации о реальности остатков на счетах учета денежных средств, счетов расчетов, счетов дебиторской и кредиторской задолженности аудиторская организация должна получить подтверждение в письменной форме от независимой стороны. Если полученная аудиторской организацией от независимой стороны информация расходится с учетными данными экономического субъекта, необходимо применить дополнительные аудиторские процедуры для выяснения причин расхождения.
5) Устный опрос персонала, руководства экономического субъекта и независимой (третьей) стороны. Устный опрос может проводиться на всех этапах аудиторской проверки. Результаты устных опросов должны быть записаны в виде протокола или краткого конспекта, в котором обязательно должны быть указаны фамилия того аудитора, который проводил опрос, а также фамилия, имя, отчество лица, которое было опрошено. Письменная информация по итогам устных опросов должна приобщаться аудиторской организацией к другим рабочим документам аудиторской проверки.
6) Проверка документов. Документальная информация может быть внутренней, внешней, либо внутренней и внешней одновременно. Документы, подготовленные и обработанные внутри экономического субъекта, являются внутренними. Степень доверия аудиторской организации к экономическому субъекту зависит от надежности его СВК за подготовкой и обработкой таких документов.
Проверка документов заключается в том, что аудитор должен убедиться в реальности определенного документа. Для этого рекомендуется выбрать определенные записи в бухгалтерском учете и проследить отражение операции в учете вплоть до того первичного документа, который должен подтверждать реальность и целесообразность выполнения этой операции.
Виды проверки документов:
· формальная проверка;
· арифметическая проверка;
· проверка документов по существу.
7) Прослеживание - процедура, в ходе которой аудитор проверяет некоторые первичные документы, проверяет отражение данных первичных документов в регистрах синтетического и аналитического учета, находит заключительную корреспонденцию счетов и убеждается в том, что соответствующие хозяйственные операции правильно отражены в бухгалтерском учете.
Прослеживание позволяет изучить нетипичные статьи и события, отраженные в документах клиента.
8) Аналитические процедуры - анализ и оценка полученной информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей проверяемого экономического субъекта с целью выявления необычных и неверно отраженных в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности, а также выяснение причин таких ошибок и искажений.
9) Подготовка альтернативного баланса. Для получения доказательств о реальности и полноте отражения в учете готовой продукции выполненных работ, оказанных услуг аудиторская организация может составить баланс израсходованного сырья и материала по нормам на единицу продукции и фактического выхода продукции.
Баланс сырья, материалов и выхода продукции позволяет аудиторской организации выявить отклонения от нормативного расхода сырья и материалов и выхода продукции и тем самым убедиться в достоверности вычисления финансового результата.
10) Рабочие гипотезы - предположения о реальной ситуации на основе аудиторских доказательств.
Аудиторские процедуры
Аудиторские процедуры - это порядок и последовательность действий аудитора для получения необходимых аудиторских доказательств на конкретном участке аудита.
К основным процедурам относятся:
Инспектирование (проверка записей, документов, материальных активов);
Наблюдение (отслеживание процесса или процедуры, выполняемой другими лицами);
Запрос (поиск информации у осведомленных лиц, как в пределах, так и за пределами аудируемого лица);
Подтверждение (ответ на запрос об информации, содержащейся в бухгалтерских записях);
Пересчет (проверка точности расчетов в первичных документах или бухгалтерских записях, либо выполнение аудитором самостоятельных расчетов);
Проверка документов заключается в том, что аудитор должен убедиться в реальности определенного документа (Рис.17).
| |
Рис. 17 – Виды проверки документов в аудите
Для этого рекомендуется выбрать определенные записи в бухгалтерском учете и проследить отражение операции в учете вплоть до того первичного документа, который должен подтверждать реальность и целесообразность выполнения этой операции.
Результатами выполнения аналитических процедур является выявление аудитором наличия или отсутствия необычных отклонений показателей бухгалтерской отчетности экономического субъекта. В случае, если аудитор устанавливает необычные отклонения, которые не подтверждаются доказательствами, полученными из других источников, он должен тщательно исследовать их для того, чтобы убедиться в объективности и надежности проведенных аналитических процедур.
Результаты анализа необычных отклонений, а также результаты планирования и выполнения аналитических процедур аудитор должен отразить в рабочей документации по проведению проверки.
Результаты выполнения аналитических процедур должны быть использованы для получения аудиторских доказательств, необходимых при составлении аудиторского заключения, а также для подготовки письменной информации аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита.
Аналитические процедуры
Аналитические процедуры заключаются в выявлении, анализе и оценке соотношений между экономическими показателями деятельности проверяемого объекта.
Основная цель применения аналитических процедур – выявление наличия или отсутствия необходимых или неверно отражённых фактов, результатов хозяйственной деятельности, которые определяют потенциальный риск и требуют от аудитора особого внимания.
Аналитические процедуры выполняются на протяжении всего процесса
аудита. Их применение позволяет повысить качество аудита, сократить затраты времени на его проведение.
Задачами аналитических процедур являются:
Изучение деятельности экономического субъекта;
Оценка финансового положения экономического субъекта и перспектив непрерывности его деятельности;
Выявление фактов искажения бухгалтерской отчетности;
Сокращение числа детальных аудиторских процедур;
Обеспечение тестирования в целях получения ответов на возникшие вопросы.
В результате могут быть выявлены области, требующие дополнительных аудиторских процедур (Рис.18).
Рис. 18. - Элементы аналитических процедур в аудите
При проведении, аудита применяются следующие аналитические процедуры:
1. Сравнение фактических показателей бухгалтерской отчётности с плановыми или сметными (бюджетными) показателями;
2. Сравнение фактических показателей бухгалтерской отчётности с расчетными показателями, самостоятельно определяемыми аудитором;
3. Сравнение показателей бухгалтерской отчётности и связанных с ними финансовых коэффициентов с нормативами, установленными действующим законодательством или хозяйствующим субъектом;
4. Сравнение показателей бухгалтерской отчётности со среднеотраслевыми данными;
5. Сравнение показателей бухгалтерской отчётности с небухгалтерскими данными (т. е. данными, не входящими в состав бухгалтерской отчётности);
6. Анализ изменений с течением времени показателей бухгалтерской отчетности и относительных коэффициентов, связанных с ними;
7. Другие виды аналитических процедур, учитывающих индивидуальные особенности организационной структуры предприятия.
При сравнении фактических показателей с плановыми аудитор должен:
– оценить методику планирования, которую использует клиент. Если, по мнению аудитора, планирование проводится некачественно, а следовательно, показатели планов нереальны, то аудитор не должен использовать плановые показатели для получения аудиторских доказательств;
–убедиться, что клиент не изменил бухгалтерские показатели отчетного периода.
На этапе планирования аудита выполнение аналитических процедур способствует пониманию деятельности проверяемого экономического субъекта, выявлению областей потенциальных рисков и более точному определению степени аудиторского риска.
На этапе непосредственного проведения аудиторской проверки аудитор может выполнять аналитические процедуры при исследовании необычных отклонений показателей бухгалтерской отчетности экономического субъекта.
На этапе завершения аудита аналитические процедуры применяются для окончательной проверки наличия в отчетности существенных искажений или других финансовых проблем.
Документирование аудита
Аудит, проводимый аудиторской организацией, должен сопровождаться обязательным документированием, т.е. отражением полученной информации в рабочей документации аудита, оформленной в соответствии с ФСАД.
К рабочей документации аудита относятся:
Планы и программы проведения аудита, составленные в соответствии с предъявляемыми требованиями (Таблица 7, 8);
Описания использованных аудиторской организацией процедур и их результатов;
Объяснения, пояснения и заявления экономического субъекта;
Копии, в том числе фотокопии, документов экономического субъекта;
Описание СВК и организации бухгалтерского учета экономического субъекта;
Аналитические документы аудиторской организации;
Другие документы.
Примерный перечень документов, которые могут быть включены в состав рабочей документации аудиторской организации:
1) материалы относительно организационно-правовой формы и организационной структуры экономического субъекта;
2) материалы, свидетельствующие о планировании аудита, и программы аудита;
Таблица 7 – План аудиторской проверки на предприятии ООО «ХХХХ» за 201Х г.
Таблица 8 – Программа аудиторской проверки на предприятии ООО «ХХХХ» за 201Х г.
| Проверяемая организация | ||||||
| Период аудита | ||||||
| Проверяемый период | ||||||
| Руководитель проверки | ||||||
| Приемлемый аудиторский риск | ||||||
| Планируемый уровень существенности | ||||||
| Перечень | Период | Исполнитель | Рабочие | Примечание | ||
| аудиторских процедур | проведения | документы | (рекомендуемые | |||
| по разделам аудита | приемы проверки) | |||||
| 1. | ||||||
| 2. | ||||||
3) записи об изучении и оценке систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля (описания, вопросники, схемы документооборота или комбинации их);
4) записи, содержащие анализ существенных показателей и тенденций деятельности экономического субъекта;
5) сведения о том, кем и когда выполнялись аудиторские процедуры;
6) копии переписки с другими аудиторскими организациями, экспертами и прочими лицами в связи с проводимым аудитом экономического субъекта;
7) письма-подтверждения, полученные от экономического субъекта;
8) выводы, сделанные аудиторской организацией по результатам аудита и др.
Состав, количество и содержание документов, входящих в рабочую документацию аудита, определяются аудиторской организацией исходя из:
Характера проводимой работы;
Характера и сложности деятельности экономического субъекта;
Состояния бухгалтерского учета экономического субъекта;
Надежности системы внутреннего контроля экономического субъекта;
Необходимого уровня руководства и контроля за работой персонала аудиторской организации при выполнении отдельных процедур.
Формы рабочей документации самостоятельно разрабатываются аудиторской организацией, если акты, регулирующие аудиторскую деятельность в Российской Федерации, не предписывают такие формы.
Рабочая документация находится в собственности аудиторской организации, проводившей аудит. Экономический субъект, в отношении которого проводился аудит, и другие лица, включая налоговые и иные государственные органы, не имеют права требовать от аудиторской организации предоставить рабочую документацию или ее копии полностью или в какой-либо части.
Рабочая документация должна содержать все сведения, необходимые и достаточные для:
Составления аудиторского заключения по результатам аудита;
Подтверждения того, что аудит проведен аудиторской организацией в соответствии с актами, регулирующими аудиторскую деятельность в Российской Федерации;
Осуществления аудиторской организацией контроля за ходом аудита;
Планирования аудита аудиторской организацией.
Все существенные вопросы, требующие профессионального суждения аудитора, вместе с выводами, сделанными по этим вопросам, подлежат отражению в рабочей документации.
Рабочая документация должна быть достаточно полной и подробной, с тем чтобы опытный аудитор, ознакомившись с ней, мог получить общее представление о проведенном аудиторской организацией аудите.
Рабочая документация должна создаваться своевременно: до начала, в ходе и по завершении аудита. К моменту представления аудиторского заключения экономическому субъекту вся рабочая документация должна быть создана и завершена оформлением.
По окончании аудита рабочая документация подлежит сдаче в архив аудиторской организации для обязательного хранения.
Сохранность рабочей документации, оформление и передача ее в архив относятся к компетенции руководителя аудиторской организации или лица, им уполномоченного.
К рабочей документации, фиксирующей проводимый или проведенный аудит, работники аудиторской организации, не занятые аудитом данного экономического субъекта, как правило, не допускаются.
Рабочая документация хранится в архиве аудиторской организации не менее пяти лет.
Рабочие бумаги аудитора хранятся в папках - так называемых досье на клиента (Рис.19).
Рис. 19 – Виды досье клиента в аудите
Аудиторская организация не обязана предоставлять рабочую документацию экономическому субъекту, в отношении которого проводился аудит.
Аудиторская организация не имеет права и не обязана предоставлять рабочую документацию другим лицам, включая налоговые и иные государственные органы, кроме случаев, прямо предусмотренных законодательством Российской Федерации.
Аудитору необходимо установить надлежащие процедуры для обеспечения конфиденциальности, сохранности рабочих документов, а также для их хранения в течение достаточного периода времени, исходя из особенностей деятельности аудитора, а также законодательных и профессиональных требований, но не менее пяти лет.
2.7. Аудиторское заключение – итоговый документ аудиторской проверки
Похожая информация.
Введение
Методы аудиторского исследования
2.Приемы аудиторского исследования
Заключение
Библиографический список
аудиторский выборочный исследование
Введение
Развитие науки и прикладных экономических дисциплин, к которым относится и аудит, неразрывно связано с созданием методологии, необходимой для применения в прикладной деятельности людей. Подобно разделению объективных законов на общие и частные, связанные с развитием тех или иных отдельных отраслей знаний, методология аудита, под которой понимался совокупность методов, применяемых в отдельных науках, может быть общей и частичной.
Общая методология аудита представляет собой совокупность принципов диалектики, а также общенаучную теорию познания, которые исследуют законы развития научного знания в целом.
Частичная методология аудита основывается на законах экономической науки и проявляется, с одной стороны, в теоретических обобщениях, принципах данной науки, а с другой, - в прикладных методах исследования.
Методом аудита является совокупность конкретных методических приемов.
Методические приемы аудита - специфические приемы, разработанные на основе достижений практики, а также развития экономических и юридических наук. Эти приемы сформировались в зависимости от целевой функции аудита и во взаимосвязи с общенаучными методами. Характеризуются они взаимным проникновением в однородные отрасли знаний.
Так, развитие бухгалтерского учета, анализа хозяйственной деятельности, статистики, ревизии и контроля, судебно-бухгалтерской экспертизы, а также юридических наук дали толчок к формированию методических приемов аудита.
Объектом данной работы является аудиторское исследование.
Предмет контрольной работы - методология аудиторского исследования.
Целью данной работы является рассмотреть методологию аудиторского исследования.
В соответствии с целью контрольной работы можно выделить следующие задачи:
Рассмотреть методы аудиторского исследования.
Выявить приемы аудиторского исследования.
В качестве теоретической и методической основ контрольной работы выступили труды российских ученых по аудиту, а именно: Абрамовой Н. Ю., Белоглазовой Г.Н., Кроливецкой Л.П., Лебедевой Е.А., Банка В.Р., Банка С.В., Климовича В.П. и других.
1. Методы аудиторского исследования
Метод аудиторской деятельности - это обобщенные свойства совокупности конкретных методов и методических приемов сбора, изучения информации о фактическом состоянии объекта проверки, сравнения этого состояния с регламентированным (запланированным, запрограммированным), оценки отклонений между ними и выражения этой оценки в форме заключений, пригодных для принятия управленческих решений.
Он имеет практическую направленность.
Методология аудита - научно обоснованная, логически структурированная организация системного определения целесообразности использования необходимой совокупности общенаучных, прикладных и специальных методов и методических приемов для проведения финансово-хозяйственного контроля предпринимательской деятельности, формирования информации, отражающей его результаты и пригодной для принятия решений в системе управления этой деятельностью.
Методология предусматривает применение общенаучных, прикладных и специальных методов и методических приемов для наблюдения, изучения, исследования и оценки законности операций финансово-хозяйственной деятельности предприятия: предпринимателей и отражения показателей ее состояния в бухгалтерском учете и финансовой отчетности. Использование этих методов и методических приемов должно обеспечивать получение достоверной и полной информации о результативности хозяйственной деятельности, законности финансовых операций, состоянии налогообложения, финансовой стабильности и др.
Одними из важнейших элементов методологии аудита являются его метод, приемы, способы и процедуры, с помощью совокупности которых исследуют предмет и объекты аудита.
Метод аудита как науки - это совокупность знаний о приемах, способах и подходах мышления аудитора при изучении им финансово-хозяйственной деятельности с целью получения доказательств достоверной и объективной ее оценки, формирование информации из такой оценки для использования.
В свою очередь, конкретные методы аудита, которые являются инструментами проведения аудиторского контроля, реализуются путем применения определенных приемов проверки и способов ее организации.
Методика же аудита характеризуется определенным набором аудиторских процедур, осуществляемых в определенной последовательности с применением конкретных методов и приемов аудита.
В аудиторской практике используются две группы методов:
общенаучные;
собственные (специфические).
К общенаучным методам относятся: анализ, синтез, индукция, дедукция, аналогия, моделирование, абстрагирование, конкретизация, системный анализ, функционально-стоимостной анализ.
Собственные (специфические) методы аудита - это методы, сформированные под влиянием теории и практики аудита и направленные на решение специальных аудиторских задач в ходе проверки. Они исторически сложились под влиянием потребностей аудита и достижений в других отраслях знаний.
Специфические методы аудита развивались веками под влиянием методов и принципов бухгалтерского учета, экономического анализа, статистики, экономико-математических методов, ревизии и контроля, компьютерных технологий.
В свою очередь, собственные методы аудита находят широкое применение в других экономических науках и их практическом воплощении.
Специфические методы аудита:
наблюдение и обзор;
инспекция;
изучение по сути;
запрос (подтверждение);
алитический обзор;
обобщение.
Наблюдение и обзор - это методы, которые состоят в непосредственном контроле (наблюдении) аудитором действий должностных лиц предприятия-клиента по выполнению своих функциональных обязанностей.
Аудитор наблюдает за работой учетчиков (составлением первичных документов, учетных регистров, отчетов), внутреннего аудитора; за осуществлением процесса оприходования материальных ценностей на складе и их документальным оформлением. Кроме того, такие методы предусматривают обзор и определение состояния определенных объектов аудиторского контроля, которые имеют материальную форму (основные средства, запасы, наличные денежные средства, ценные бумаги, документация предприятия).
Опрос - метод, предусматривающий получение письменной и устной информации от информированных должностных лиц предприятия-клиента (чаще всего его руководства, администрации, учетчиков). Достоверность этой информации зависит от честности и компетентности опрашиваемого персонала.
Инспекция - метод, который состоит в проверке фактического наличия активов предприятия, контроле правильности проведения инвентаризации, проверке соответствующих учетных записей, расчетов.
Он тесно связан с методом обзора, однако ему присущи не только наблюдение и обзор, но и расчетные процедуры и сопоставление.
К методам аудита относится (косвенно) также инвентаризация. При обычной аудиторской проверке аудитор или его ассистент должен наблюдать за ходом проведения инвентаризации сотрудниками предприятия, а затем выборочно проверить правильность ее результатов.
Оценка - метод, с помощью которого оценивают состояние, эффективность, надежность разнообразных объектов аудиторского контроля (надежность системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля, состояния основных средств и эффективности использования оборудования, организационной структуры предприятия, эффективности управления).
Этот метод не следует путать с оценкой реальной стоимости основных средств, предприятия в целом или отдельного имущественного комплекса, которую проводят профессиональные оценщики, эксперты. Они также в случае необходимости могут быть привлечены к процессу аудита.
Изучение по сути - это метод аудиторского контроля, предусматривающий изучение (оценку) аудитором экономического содержания хозяйственных операций, установление их результатов, фактической и юридической достоверности их осуществления, оценку правильности отраженных сумм и их взаимной увязки (например, соответствие данных синтетического и аналитического учета или данных первичных документов и учетных регистров).
Запрос (подтверждение) - метод, который часто еще называют подтверждением, состоит в отсылке дебиторам, кредиторам, банкам, юристам и другим третьим лицам, связанным с предприятием-клиентом, письма с просьбой подтвердить, предоставить информацию об осуществленных операциях, остатках по счетам, обязательствам, претензиям и другие данные, интересующие аудитора. Такие письма отсылают от имени проверяемого предприятия, а получателем ответа на них является аудитор (аудиторская фирма).
Аналитический обзор - это не только анализ показателей финансовой отчетности предприятия, но и нетрадиционный сравнительный анализ фактических данных с данными прошлых отчетных периодов или плановыми (бюджетными показателями).
Цель и задача аналитического обзора значительно шире. Аудитор должен определить состояние, тенденции развития и перспективы деятельности предприятия-клиента на основе не только его фактических данных финансовой отчетности, но и анализа результатов работы других подобных предприятий этой отрасли.
И если ряд предприятий отрасли оказались банкротами в сложившихся экономических условиях, то не исключено, что это может случиться и с проверяемым предприятием.
Обобщение - метод, предусматривающий группировку и систематизацию всех собранных аудиторских доказательств в процессе проверки в целом или на отдельном ее этапе, оценку существенности выявленных недостатков, установление соответствия фактического состояния дел на предприятии данным, отраженным в его отчетности, а также формирование аудиторского заключения, разработку рекомендаций.
С рассмотренными специфическими методами аудита тесно связаны приемы аудиторской проверки, которые детализируют методы, реализуют их применение на практике.
Приемы аудиторского исследования
Основными приемами аудита являются:
документальная проверка;
статистическое исследование;
анкетирование;
тестирование;
аудиторская выборка;
приемы экономико-математических методов;
логическая проверка.
Анкетирование - это один из приемов, с помощью которого реализуется метод опроса. Он состоит в получении от руководителя, главного бухгалтера и других работников предприятия и третьих лиц письменных ответов на перечень сформулированных заранее вопросов, которые имеют отношение к аудиторской проверке, для получения необходимых аудиторских доказательств.
Как правило, аудиторские фирмы имеют разработанные стандартные анкеты для опроса определенных должностных лиц предприятия-клиента.
Тестирование - прием, получивший наибольшее распространение в аудиторской практике, в особенности зарубежной. Существуют два основных вида тестирования в зависимости от цели их применения:
независимые тесты;
тесты на соответствие.
Независимые тесты аудиторы используют для получения подтверждения достоверности, полноты отражения операций в учете и их законности и правильного отражения их результатов в отчетности.
Тесты на соответствие обычно находят применение в процессе аудита с целью выявления соответствия процедур внутреннего контроля установленным нормам, оценки надежности и эффективности системы внутреннего контроля, определение степени доверия к результатам работы внутреннего аудитора.
В соответствии с процедурами осуществления аудиторские тесты разделяют на:
ротационные (при их проведении объекты, которые будут проверены аудитором, выбираются поочередно, на принципах ротации, т. е. почти наугад);
глубинные (представляют собой определенную выборку операций, которые прослеживаются аудитором на всех этапах их осуществления и учета);
тесты слабых мест (предназначены для детальной проверки тех аспектов бухгалтерского учета или типов хозяйственных операций, где аудитор предусматривает наличие существенных ошибок, при этом система внутреннего контроля предприятия будет оценена аудитором как ненадежная, то в таком случае следует расширить проверку, осуществить большее количество аудиторских процедур);
направленные (применяются для последовательного контроля за осуществляемыми операциями);
сквозные (представляют собой ограниченную форму глубинного теста, которая может использоваться, например, для характеристики системы учета).
Термин «аудиторская выборка», или «выборочная проверка», означает выполнение аудитором аудиторских процедур относительно меньше 100 % бухгалтерских записей или показателей финансовой отчетности, которые позволяют аудитору получить аудиторские доказательства и, оценив отдельные характеристики отобранных данных, распространить действенность этих доказательств на всю совокупность данных.
Из приведенного определения следует, что термин «аудиторская выборка» можно толковать в двух значениях:
в широком - как способ проведения аудиторской проверки, при котором аудитор проводит не сплошную, а выборочную проверку документов, записей, счетов;
в узком - как перечень определенным способом отобранных элементов проверяемой совокупности с целью на основе их изучения сделать вывод о всей совокупности
Выборочное исследование проводится в несколько этапов:
Определяются цели и основные задачи выборочного исследования.
Выбирается метод аудиторской выборки.
Определяется объем выборки (количество необходимых доказательств).
Осуществляется отбор аудиторских доказательств.
Исследуется отобранная информация (доказательства).
Оцениваются полученные результаты проверки отобранных доказательств.
Составление заключения аудитора по проверяемой совокупности.
Важно отличать методы и приемы проведения аудита от способов организации аудиторской проверки.
Заключение
Разработка общей стратегии аудита позволит аудиторской фирме уменьшить затраты и время на составление плана и программы в каждой конкретной ситуации, а также поможет увеличить эффективность консольных мер по выполнению аудиторской проверки.
Для каждого субъекта хозяйствования общая стратегия предусматривает изучение специфических особенностей бизнеса, оценку организации и функционирования систем учета и внутреннего контроля, выявление «критических» участков и «слабых сторон».
Не менее важной является возможность внесения на оперативном уровне дополнений и изменений в аудиторскую проверку.
Иерархическое планирование (стратегическое, тактическое, оперативное) станет основой для распределения обязанностей между сотрудниками фирмы.
Методология исследований предполагает уяснение его целей, подходов и выбора конкретных методов. От этого зависит эффективность и практическая значимость исследования.
Организация исследования предполагает определение того, кто, как, в каких условиях (время, требования, функции, полномочия, обеспечение и пр.) будет проводить исследование, чем обеспечивается слаженность и согласованность исследовательской деятельности.
Результат исследования - это возможности, которые позволяют повысить эффективность управления и обеспечить устойчивое и перспективное развитие фирмы.
Но качество исследования характеризует не только результат, но и его процессуальные характеристики: использование ресурсов, социально-психологическая атмосфера, опора на компьютерные технологии обработки информации, связь с текущей деятельностью персонала, тип организации.
Сопоставление и соразмерность общей величины использованных в процессе исследования ресурсов и полученного результата характеризует эффективность исследования.
Не всегда существует возможность корректной и определенной оценки эффективности исследования.
Библиографический список
1.Налоговый кодекс Российской Федерации: части первая и вторая// принят ГД ФС РФ 16.07.1998г., в ред. от 03.06.2009г.
Федеральный закон от 07.08.2001 N 119-ФЗ (ред. от 30.12.2008) "Об аудиторской деятельности" (принят ГД ФС РФ 13.07.2001)3.(с изм. и доп., вступающими в силу с 01.01.2010)
Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996г. №129-ФЗ. В ред. Приказа Минфина РФ от 10 июля 2000г. №65н.
Аврашков, Л.Я. Экономика предприятия / Л.Я. Аврашков. - М.: ЮНИТИ, 2008. - 296 с.
Богатая, И.Н. Аудит / И.Н. Богатая. - Ростов н/Д. : Феникс, 2008. - 608 с.
Булавина, Л.Н. Бухгалтерский (финансовый) учет: Учет активов и расчетных операций / Л.Н.Булавина и др. - М.: Финансы и статистика, 2008. - 416с.
Гейц, И.В. Оплата труда в отдельных отраслях экономики: Учебно-методическое пособие / И.В. Гейц. - М.: 2009. - 224 с.
Зубова, Е.В. Технология аудита: Организация проверки, критерии проверочных процедур, рабочие документы: Практическое руководство / Е.В. Зубова. - М.: Аналитика - Пресс, Аудиторская фирма «ЦБА», 2007. - 456 с.
Подольский, В.И. Аудит. Практикум: Учебное пособие для вузов / В.И. Подольский и др.; Под ред. Проф. В.И. Подольского - М.: ЮНИТИ - ДАНА, Аудит, 2008. - 519 с.
Савин, А.А. Аудит: Учебник для вузов / А.А. Савин и др.; Под ред. Проф. В.И. Подольского. - 3-е изд., перераб. И доп.. - М.: ЮНИТИ- ДАНА, Аудит, 2007. - 583 с.
Тяжких, Д.С. Типичные ошибки бухгалтерского учета / Д.С. Тяжких. - Санкт-Петербург, 2007. - 381 с.
Нужна помощь по изучению какой-либы темы?
Наши специалисты проконсультируют или окажут репетиторские услуги по интересующей вас тематике.
Отправь заявку
с указанием темы прямо сейчас, чтобы узнать о возможности получения консультации.
